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對稅收征管法修訂思路的幾點認識 ——兼評《稅收征管法修訂稿(征求意見稿)》的相關內容

發布時間:2015-07-02 作者:袁森庚
摘 要:稅收征管法的制定與修訂總是圍繞稅收征管這一核心而展開的。因此,只有對稅收征管有了詳實的研究,才能實現該法立法的目的。而對稅收征管的研究,首先應當分析稅收征管的宗旨,這是稅收征管立法的綱領、指引。其次分析實現稅收征管宗旨應當采取的主要方法和措施。再次還要分析所采用方法和措施的現實基礎和條件以及應注意的現實問題,不但使得稅收征管法律制度能夠讓眾人接受,而且也能夠落地而具有操作性。對稅收征管這一邏輯的思考,將有助于在稅收征管法修訂過程中考慮其制度安排。
關鍵詞:稅收征管   稅收征管法   修訂
    隨著我國經濟制度的改革,市場經濟體制不斷完善,市場在資源配置中逐漸起決定性作用。同時,社會管理的理念,包括人們對政府職能的認識也在不斷革新。隨之而來的是相關法律制度的變化以及稅收征管環境和條件不斷發生改變。這些因素使得現行的稅收征管制度越來越有一種不適之感。為了改變這一現狀,早在2007年3月,國家稅務總局(以下簡稱總局)就委托北大財稅法研究中心與總局征管司調研稅收征管法的實施狀況,在同年6月,在總局網站通告公開征求修改意見和建議,并在同年11月,向全國人大法工委報送修訂稅收征管法的立法項目。2008年稅收征管法修改列入十一屆全國人大常委會立法規劃后,總局啟動了修法工作。  修訂意見也歷經了從“大修”到“小修”再到“大修”的變化。  但不論如何,稅收征管法的修訂總是圍繞稅收征管這一核心而展開的,不是為了修訂而修訂。因此我們認為,只有對稅收征管有了詳實的研究,才能實現該法修法的目的。而對稅收征管的研究,首先應當分析稅收征管的宗旨,這是稅收征管立法和修法的綱領、指引,是該法修改永恒不變的追求。其次分析實現稅收征管宗旨應當采取的主要方法和措施。再次還要分析所采用方法和措施的現實基礎和條件,包括與過去比較,在經濟制度、思想理念、征管條件和環境等方面的變化以及應注意的現實問題,不但使得稅收征管法律制度能夠讓眾人接受,而且也能夠落地而具有操作性。這樣的邏輯思考,將有助于在稅收征管法修訂過程中考慮其制度安排。
一、稅收征管的宗旨
眾所周知,法律文件的第一條一般是敘述該法的立法宗旨和立法依據??杉⒎ㄗ謚莢諞徊糠芍械鬧匾匚?。而稅收征管的宗旨也就是稅收征管法的立法宗旨。因此,對稅收征管宗旨的認識不同,其相應的法律制度的設計和安排也必然迥異。而對稅收征管宗旨的認識及其認識的變化,都依賴于不斷變動的現實的社會基礎,尤其現實的經濟基礎及其變化。正如恩格斯在在總結歷史唯物史觀時指出,一個民族或一個時代的一定的經濟發展階段,便構成基礎,人們的國家設施、法的觀點,藝術以致宗教觀念,就是從這個基礎上發展起來的,因而,也必須由這個基礎來解釋。  
1.我國現行稅收征管法對稅收征管宗旨的敘述及其現實基礎
從全國人大常委會1992年制定的《稅收征管法》到2001年修訂的《稅收征管法》,第一條關于立法宗旨的表述,主要還是為了保障國家稅收收入,強調“加強稅收征收管理”。雖然同時也注意?;つ傷叭說暮戲ㄈㄒ?,規范稅收征收和繳納行為,但政府“管”的立法宗旨和理念并沒有多少變化。  對稅收征管宗旨和理念產生這樣的認識,與我國當時還不成熟的市場經濟有著必然的聯系,或者說主要還是在計劃經濟體制向市場經濟體制轉變的過程中,以計劃經濟思維模式為主導的產物。  新中國建國以來很長時間內,都是采取計劃經濟的模式來管理國家經濟事務,以及其他許多國家和社會事務。而計劃經濟的思維模式則強調政府的主導性,統一計劃性,強調政府嚴格管理的重要性,以及被管理者的服從性。但最后的結果是社會的主體——人民群眾缺乏創造社會財富的積極性、主動性,國家經濟缺乏活力和創造力,我國生產力發展十分緩慢,難以滿足社會發展的各種需要,各種社會矛盾不斷加深。因此,我國從1978年的第十一屆三中全會之后開始探索改革的道路,提出改革開放的新思路,探索經濟體制的變革,我國的經濟體制也歷經由計劃經濟向市場經濟的變革。
2.市場經濟條件下稅收征管的宗旨
根據我國學者對市場經濟的定義,一般是指在社會化大生產和復雜的社會分工條件下,以市場為基礎進行資源配置和調節社會經濟運行的基本經濟形式。  這種經濟形式是認為在社會經濟運行過程中,存在理性的經濟人,即追求經濟利潤或者效益最大化作為生產決策的依據,依靠市場和價格規律與他人進行平等交易。這樣的經濟運行模式就必然導致市場在社會資源配置和產品流轉、分配的過程起基礎性作用(或決定性作用)。即社會資源和產品依據市場規則自動流轉和配置,無需政府來進行分配、調撥。政府的職責和作用主要是加強和優化公共服務,保障公平競爭,加強市場監管,維護市場秩序,彌補市場失靈。這種經濟運行模式優點就是實現社會資源利用的效益最大化和效率最優化,同時讓一切創造社會財富的源泉充分涌流,活力競相迸發。  這種經濟形式必然有其獨特的個性,其中特征之一就是它是一種自由、自主的經濟,市場主體具有獨立性,自主決策,自由交易,獨立承擔風險。  然而,市場經濟這種經濟模式不僅僅決定社會經濟運行方式、人們的經濟活動方式和經濟生活方式以及人的交往方式,同時還必然決定在市場經濟生活中的人的認識活動、思想意識和思維方式、價值取向及其評判標準,包括對政府與市場主體關系的認識與評判,即這種經濟模式將決定人的品格和特征。馬克思、恩格斯在闡述其唯物史觀時指出,現實的個人是什么樣的,這同他們的生產是一致的——既和他們生產什么一致,又和他們怎樣生產一致。因而,個人是什么樣的,這取決于他們進行生產的物質條件。  也就是說,生活在市場經濟條件下的人們,必然有與其向適應的思想觀念和理念。市場經濟這種自主經營、自主決策、自負盈虧、獨立承擔風險的經營模式,就必然形成市場主體獨立自主、要求自治的思想理念,市場主體是一種獨立自主的主體,具有自治、自律、自覺、自主和自強的品格。  具有這樣的品格的市場主體在理解政府與市場主體的關系時,期望政府除了提供服務和進行最為必要的管理之外,即對不遵守市場規則的人進行監管和處理之外,盡量不予干預。甚至西方新公共服務理論提出政府是提供服務而不是掌舵。
在市場經濟的社會中,關于稅收本質的理解,稅收就是一種交換。亞當•斯密在其巨著《國富論》一書中提出:一國國民都應在盡可能的范圍內,按各自能力的大小,即按照各自在國家?;は濾玫降氖杖氳謀壤?,為國家交納稅賦,來維持政府。”  因此,有學者從交換說的角度來闡述稅收的本質,認為稅收是人民獲得國家?;にΩ凍齙拇?。國家征稅和人民納稅是一種權利和義務的相互交換。  此時國家課稅的根據也就表現為一種利益交換,稅收被深深地打上了交換的烙印。  也有學者從勞務報酬說或者公共產品理論來闡述亞當•斯密關于稅收本質的論述,認為政府收稅了,就必須為納稅人提供公共產品或服務;同樣,納稅人從公共產品中獲得了收益,就必須付出一定的費用。總之,稅收的本質是政府勞動的報酬。  因此,在市場經濟的觀念深入人心的社會,這樣的理論可以較好地解釋政府課稅以及納稅人納稅的依據和理由。如果政府的課稅較好地體現為提供公共產品或服務,而納稅人也能夠正確理解這一稅收的本質,那么,雖然納稅人繳納稅款是自己一部分財產的讓渡,但也就類似在商場購買商品一樣,應當是一種自然和自愿的交易行為。只不過納稅是根據一個人納稅能力的差異而有所不同。因此,納稅人納稅就應當是一種自覺和自愿的行為。  而政府對稅收的征管職能主要就體現為對稅收的宣傳,為納稅人納稅提供便利和服務,對搭便車的行為進行監督和矯正,使得更多的人能夠理解稅收,從而遵從稅法和自愿納稅。所以,稅收征管的宗旨雖然包括加強稅收征管,甚至對惡劣的逃稅等稅收違法行為賦予稅收征管機關相應的處理權,但稅收征管的核心宗旨還是促使納稅人遵從度的不斷提升。當一個國家的納稅人遵從度不斷提高的同時,隨著該國經濟增長,財政收入也自然在不斷地增多。在以契約精神為主宰的市場經濟條件下,稅收管理的宗旨和最高目標就是通過各種有效方式促納稅人的納稅行為成為一種自愿和自治的行為,這既是稅收征管永恒追求的宗旨和境界,也是衡量稅收征管措施和制度是否合理、科學的尺度,還是提出各種新征管措施的依據和綱領,這一宗旨是綱,而各種征管措施就是目,可謂綱舉目張。所以,我們也可以給稅收征管法取一個別名,稱之為稅收遵從促進法。
而在2014年7月9日國家稅務總局發布的《稅收征管法修訂稿(征求意見稿)》中,對于稅收征管法的立法宗旨一字未改,與2001年《稅收征管法》完全一樣,還是強調“加強稅收征收管理”,強調政府“管”的立法宗旨和理念,并沒有明確將促進稅收遵從作為該法的核心立法宗旨。這樣,不但與當下市場經濟的理念不是很合拍,而且也不能較好地概括該修訂稿中提出的信息管稅、稅收誠信體系建設等許多新的稅收征管手段的意圖和精神,修法主旨不是很清晰。因此,在修訂后的稅收征管法中,第一條關于該法的立法宗旨規定可以表述為:“為了促進稅收遵從,規范稅收征收和繳納行為,保障國家稅收收入,?;つ傷叭說暮戲ㄈㄒ?,制定本法。”
二、實現稅收征管宗旨的主要方法和措施
稅收征管法作為稅款征收和稅收管理的程序性法律文件,必然有其內在的構架和篇章結構。在總局今年發布的征求意見稿中,除了總則和附則、法律責任這三章之外,其余八章都是稅收征管的流程性規定,分別是稅務登記、賬簿、憑證、涉稅信息、納稅申報、申報確認、稅款追征、稅務檢查、爭議處理?;究蚣苡胂中興笆照鞴芊揮懈拘員浠?。但也有許多新意,主要體現為涉稅信息、申報確認、爭議處理這三章。但如果將“促進稅收遵從”作為稅收征管的核心宗旨,那么在修改稅收征管法時,不僅體現為一些章節結構的變化,更主要的是在設計各章的征管制度時,要充分考慮和體現稅收征管的核心宗旨。從理論上說,稅收遵從既包括納稅人對稅法的遵從,也包括國家行政機關對稅法的遵從。但從稅收管理的角度而言,主要還是研究提升納稅人對稅法的遵從問題。
1.建立納稅遵從度的分類制度以及相應的促進稅收遵從制度
作為不同個體的納稅人,對稅法的遵從是不一樣的。為了提升全社會納稅人的遵從度,首先必須了解、動態地掌握不同個體的納稅人對稅法遵從的情況,并以此對其進行分類,  然后根據遵從度不同的納稅人,采取不一樣的促進遵從的方法和措施,現在流行的方法是建立金字塔模型。第一類是對于能夠自愿遵從且有能力遵從的納稅人。稅務機關的措施是不斷鼓勵其繼續遵從,例如提供優質的服務,為其納稅申報提供便捷的綠色通道,開具稅收信用證明以及在適當的場合給予表揚等。第二類是有遵從意愿但遵從能力不夠的納稅人。稅務機關應當提供納稅服務幫助其遵從,甚至有的稅務局還專設了納稅服務局為納稅人提供更為優質的納稅服務,使得這類納稅人也逐漸能夠遵從稅法。在稅收征管法中包括設立納稅人權益?;ぶ貧紉約澳傷罷櫚拇碇貧?,主要目的都是為了促進納稅遵從。總局今年發布的修訂稿對現行《稅收征管法》第八十八條的修改,對稅務行政復議前置條件的取消,就是一個不小的進步。第三類納稅人是不想遵從,但如果我們給予關注也就能夠遵從。對于這類納稅人,稅務機關的措施是通過風險管理的手段,不斷地對其給予關注、提示甚至警示,督促其遵從,使其形成習慣,最后也能夠遵從。第四類納稅人是決不遵從,設法逃避自己的納稅人義務。稅務機關應當采取的手段就更為嚴厲,充分使用各種法律手段,例如稅務檢查,稅務行政處理和處罰,失信懲戒,公告當事人稅收違法行為,  甚至將當事人移送司法機關追究刑事責任等方式迫使其遵從,使其遵從度不斷提高。而在總局今年發布的《稅收征管法修訂稿(征求意見稿)》第八條第二款,對納稅人遵從度的分類制度作出了基本規定,其規定為:“稅務機關應當建立、健全稅收誠信體系和失信懲戒制度,促進稅法遵從。” 稅收誠信體系和失信懲戒制度就包括納稅人遵從度的分類制度,這是本修訂稿的一大亮點之一。 
2.建立涉稅信息管理制度
對于納稅遵從度的促進,一是設立稅收征管的流程性制度,為促進納稅遵從構筑基礎。例如稅務登記制度、賬簿、憑證管理制度、納稅申報制度和申報確認制度等,這既是稅收征管流程性的必要制度,同時也是稅務機關掌握納稅人遵從情況重要的基礎資料。這次公布的修訂稿構想設立統一的納稅人識別號制度,從促進稅收遵從的角度來說,也是巨大的進步。二是建立稅收不遵從的法律責任制度以及相配套的稅務檢查制度和稅款追征制度。對于享用公共產品,有能力納稅而又不納稅或者少納稅的納稅人,應當建立相應的應對制度。對此,在這次修訂稿中,完善了稅務檢查制度、稅款追征制度以及法律責任制度。例如規定稅務機關對自然人納稅人也可以進行檢查,稅款追征制度以及法律責任制度的許多規定更為科學合理。但除此之外,促進納稅遵從更為主要的是建立涉稅信息管理制度。
涉稅信息管理制度的主要包括涉稅信息提供制度、涉稅信息應用制度、涉稅信息保密制度以及違反保密義務的法律責任制度等內容。而其核心內容是涉稅信息提供制度。涉稅信息提供制度的基本內容是納稅人及相關第三方、銀行和其他金融機構、相關政府部門應當依法提供涉稅以及違反相關規定應當承擔其法律責任。涉稅信息管理制度的建立,在我國稅收征管的歷史具有劃時代意義。首先,這一制度為我國稅收征管模式的徹底變革構筑制度基礎。我國至今的稅收征管模式基本上還是粗放式的人工管理模式,不但征管效率不高,納稅遵從也不盡人意。其根本原因就稅務機關與納稅人之間涉稅信息不對稱。為了改變這現狀,雖然稅務機關多年來在不斷探索稅收征管方式,例如采用稅收專業化管理,實施納稅評估手段,加大稅務稽查的力度等,但終究還是不夠理想。因為這一切都必須建立在掌握了足夠的客觀的第三方信息的基礎上。我們當下正在探索的稅收征管改革,減少甚至取消行政審批,還責于納稅人,實施稅收風險管理,實施申報確認制度,將納稅人遵從度進行分類,并以此采取不同的管理措施,都是建立在涉稅信息管理制度的基礎上。因此,我國的稅收征管由人工管稅向信息管稅的轉變,將是我國稅收征管模式的徹底變革。其次,涉稅信息管理制度將有力推動我國稅收征管效率的提高。飽受國人詬病的稅收征管效率,并非由于稅收征管人員的不努力,主要還是缺乏信息管稅的客觀基礎。不容置疑,如果建立完善的涉稅信息管理制度,將必然提高稅收征管的效率。第三,這一制度將有力促進我國納稅遵從度的提升。試想,如果稅務機關有能力通過各種途徑掌握納稅人的涉稅信息,甚至說納稅人的涉稅信息暴露在稅收管理的陽光之下,納稅人不但很難逃稅,而且更不敢逃稅。這種管理方式比行政處罰甚至刑事處罰更具有威懾力。第四,這一制度也將有利于促進社會的公平正義。隨著稅務機關獲取涉稅信息能力的提升以及納稅人遵從度的提升,在稅收領域,將會逐步趨向稅收負擔橫向公平和縱向公平,即相同負擔能力的納稅人負擔相同的稅收,不同負擔能力的納稅人負擔不同的稅收。這樣,對于全社會公平正義的推進具有積極的推動作用。
這次公布的修訂稿對涉稅信息管理制度的規定,首先在總則部分規定建立健全涉稅信息提供機制。其次專設一章規定涉稅信息管理制度。主要內容除了規定涉稅信息提供的義務人之外,還規定了涉稅信息提供的條件和方式?;姑魅飯娑?,法律、行政法規有關銀行和其他金融機構以及有關部門、單位保密義務的規定,不適用于向稅務機關提供涉稅信息。再次,在法律責任一章中,規定了違反涉稅信息管理制度的法律責任。我們認為,這次稅收征管法的修訂稿關于涉稅信息管理制度的規定,是這次修訂的內容中最為核心的內容之一,也是這次稅收征管法修訂期望達到的主要目標之一。因此,這一制度將成為新的稅收征管法最亮的一顆星星??梢運?,如果這一草案在審議的過程,涉稅信息管理制度不被審議通過,這次稅收征管法的修訂將會黯然失色。
3.建立納稅信用管理制度
對于有效地促進納稅遵從,除了上述制度之外,還有一項不可忽視的重要制度,這就是納稅信用管理制度。依據稅收交換說,當你享用了國家提供的公共產品,就應當根據自己的納稅能力自覺地依法向國家納稅,否則就是一種失信。在我國目前的稅收法律制度中,對于失信的行為,只是規定了對當事人追繳稅款、加收滯納金、??鉅約白肪啃淌略鶉蔚卻朧?。但缺乏有效的納稅信用管理制度,尤其失信懲戒制度。這也是導致我國納稅遵從度不夠高的原因之一。
納稅信用管理制度的主要包括納稅信用信息采集、納稅信用評價、納稅信用評價結果的確定和發布、納稅信用評價結果的應用以及失信懲戒等內容。納稅信用管理制度的相關規定,尤其失信懲戒制度,對促進納稅遵從具有奇特效果。根據2014年1月16日中央文明辦、最高人民法院、公安部、國務院國資委、國家工商總局、中國銀監會、中國民用航空局、中國鐵路總公司等八部門聯合發布的《“構建誠信、懲戒失信”合作備忘錄》的相關內容,對于失信的懲戒包括禁止乘坐飛機、列車軟臥,限制在金融機構貸款或辦理信用卡,失信被執行人為自然人的,不得擔任企業的法定代表人、董事、監事、高級管理人員等內容。今后甚至還可能規定禁止乘坐動車,禁止購買豪車、豪宅,禁止住宿星際酒店,在公共場所消費,要讓誠信的人優先。對于失信的人,甚至其就業、教育、社保、租房等都會受到一定的影響。失信的人將成為社會中沒有社會地位的人之一??上攵?,這一制度的建立對納稅遵從度的促進作用。其效果與涉稅信息管理制度一樣,甚至比行政處罰甚至刑事處罰更具有威懾力。我們認為,涉稅信息管理制度、納稅信用管理制度、現金管理制度   將成為促進納稅遵從的三根支柱,三大法寶。
今年總局發布的修訂稿關于納稅信用管理制度,在總則部分作出了原則性地規定,“稅務機關應當建立、健全稅收誠信體系和失信懲戒制度,促進稅法遵從。”當然,具體的制度設計在總局2014年(公告40號)發布的《納稅信用管理辦法(試行)》中作出了明確的規定。從中可以看出,我國開始高度關注納稅信用管理。這將為納稅遵從的促進具有積極的意義。但就我國納稅信用制度的建設,還存在許多的不足。一是如果在稅收征管法中作出了原則性規定,有關具體制度的規定應當提高立法的級次,不能僅僅發布一個稅收管理的規范性文件對此作出具體規定,否則不足以引起社會大眾的高度重視。二是有的制度還存在缺失,例如稅收失信的認證制度、稅收信用修復制度等在我國的相關法律文件中都沒有規定。三是對稅收失信懲戒的范圍還不夠廣泛。在上述總局的公告的管理辦法中,僅僅規定對納稅信用評價級別較低的納稅人,稅務機關可以采取一些稅收管理方面的處理措施,例如對其發票使用嚴格管理,加強出口退稅審核,加強納稅評估,列入重點監控對象等。最嚴厲的懲戒也只是規定稅務機關可以“將納稅信用評價結果通報相關部門,建議在經營、投融資、取得政府供應土地、進出口、出入境、注冊新公司、工程招投標、政府采購、獲得榮譽、安全許可、生產許可、從業任職資格、資質審核等方面予以限制或禁止。”對失信的懲戒而言,這遠遠還不夠?;褂Φ卑ㄋ笆沼嘔蕕確矯嫻南拗埔約跋訓確矯嫻南拗?。四是稅收信用管理僅僅規定是稅務機關的職能,無法達到預期的效果。尤其失信懲戒,涉及的范圍十分廣泛,需要許多職能部門共同聯合實施。例如,對于稅收失信的納稅人禁止其乘坐飛機、列車軟臥、動車,限制在金融機構貸款或辦理信用卡以及限制高檔消費等,都不是稅務機關的職能范圍,需要國家法律統一規定,相關部門依法實施。2014年1月16日我國八部門聯合發布《“構建誠信、懲戒失信”合作備忘錄》就是一個很好的倪端。比較遺憾的是國家稅務總局應當而沒有參與其中。當然主要的還是需要通過法案的方式對此作出明確的規定,既便于實施部門操作,也有利于促進大眾的遵從。
三、當前稅收征管的現實條件和選用征管措施應注意的問題
前文分析了稅收征管的核心宗旨以及實現該宗旨應當采取的征管措施。但法律制度必須能夠在實踐中貫徹落實。在立法過程中,應然的理想與現實的基礎必須有機結合,這樣的法律制度才具有生機和操作性。
1.經濟制度的基礎
如上所述,以促進稅收遵從作為稅收征管的核心宗旨以及建立相應的稅收征管法律制度,其理論的邏輯基礎就是認為稅收是獲取或者享用公共產品應當付出的對價。因此,對于有納稅能力的人,納稅應當成為一種自愿自覺的行為。而稅務機關稅收征管的職能主要就是對能夠遵從的納稅人提供納稅服務,進一步鼓勵其遵從。而對缺乏稅收遵從的納稅人,采取有效方式促進其納稅遵從。這種對稅收征管宗旨的理解,是以公共產品理論或者交換說作為理論基礎的。從法理的角度分析,這是以契約論作為其理論基礎的。但該理論的應然追求要轉變為現實的法律制度,必須有現實的經濟制度的基礎,這就是市場經濟。市場經濟就是契約經濟,平等、自由交換,誠實守信,這既是市場經濟的規則性基礎,也是該種經濟制度追求的人文精神。我國由過去的計劃經濟體制逐步向市場經濟體制的轉變,十八屆三中全會鄭重提出,緊緊圍繞使市場在資源配置中起決定性作用深化經濟體制改革,堅持和完善基本經濟制度,加快完善現代市場體系。這是在我國實現上述稅收征管宗旨以及建立相應稅收征管法律制度所具備的經濟制度方面的基礎。
2.思想基礎
隨著我國的市場經濟體系不斷完善,平等、自由交換,誠實守信的理念也在初步形成。當然,納稅成為一種自愿自覺的理念,在我國還有待提升。這有多方面的原因,一是我國的市場經濟體系還處于完善之中,市場經濟的價值理念還沒有深入人心。但隨著我國的市場經濟體系不斷完善,其人文精神也將逐漸提升。二是財政支出的透明,讓納稅人能夠真切地感受到其繳納的稅款如何轉化為其享用的公共產品。從促進納稅遵從的角度,財政支出的公開透明也是我國今后要著力解決的問題之一。三是稅務機關與納稅人之間涉稅信息的不對稱,信息管稅的基礎薄弱,加之現金交易幾乎沒有約束,許多納稅人因此存有僥幸心里,這是導致納稅遵從度還不高的外部環境。這將隨著涉稅信息管理制度的完善而不斷改進。四是稅收信用管理制度的不完善,尤其失信懲戒不到位,這也是導致納稅遵從度還不高的制度原因之一。這也只有隨著制度的完善而逐步改善。
3.建立納稅遵從度分類制度的現實條件
2014年總局發布《納稅信用管理辦法(試行)》以及2003年發布的《納稅信用等級評定管理試行辦法》已經開始建立納稅遵從度分類制度。納稅人信用歷史信息、稅務內部信息、外部信息采集條件的已經具備。評定制度及其操作要求也已經有了明確規定。當然,對于該制度還存在一些需要進一步改進的方面。例如,關于信用等級的評定或者失信的認定,應當規定當事人具有陳述申辯和救濟的權利,稅收信用修復制度也應有明確的規定,還有立法級次較低的問題,都是該制度需要完善的方面。但建立納稅遵從度分類制度的現實條件已基本成就。
4.建立涉稅信息管理制度的現實條件
關于建立涉稅信息管理制度的現實條件,我們可以從以下兩個方面進行分析。
第一,人們在認識和心里上對這一制度的接受程度。如前文所述,從認識層面而言,建立涉稅信息管理制度對促進稅收征管的作用和積極意義不存在多少爭議。但對這一制度的認識,可能在以下三個方面存在爭議或擔憂。一是與個人私權的沖突。納稅人的經濟信息屬于其商業秘密或者個人隱私。當下的中國,公民對私權追求的思潮在不斷高漲。而稅收征管權的擴張必然與這樣的思潮存在一定的沖突。如何處理這一矛盾和平衡公權力與私權利,考量著立法機關的智慧。這一制度能否建立,立法表決時能否過關,這一問題的解決是無法逾越的一道屏障。我們認為,這一問題的解決,首先是做好宣傳工作。讓社會大眾了解,這是兩利相權取其重的一種艱難抉擇。并非說國家不重視個人權益,而是涉稅信息管理制度在稅收征管工作中具有舉足輕重的地位,對促進社會的公平正義也具有重要的意義。同時還應當讓社會大眾認識到,個人的私權也不是無限的,公共管理部門為了管理的需要,依法可以接觸到當事人的商業秘密或者個人隱私,同時對公共管理部門設定了保密的義務和責任。對于這種情形,倡導私權神圣的西方發達國家,也賦予了稅務部門較為充分的涉稅信息管理權,這已逐漸成為國際慣例?;褂芯褪竊謚貧壬杓剖弊⒁夤娑ㄋ拔窕鼗袢∩嫠靶畔⒌奶跫頭段?。例如,規定采取級別管理制度,不是所有稅務人員都可以獲取納稅人的所有信息;規定只有對涉嫌有稅收問題的納稅人需要對其進行調查時,稅務機關才需要調查掌握其所有涉稅信息;規定第三方的報告義務的條件等。因此,對于誠信的納稅人,其涉稅信息基本處于隱私和秘密狀態。在今年公布的修訂稿中,這樣的問題都有相應的制度規定,只是今后出臺相應的操作性規定時可以進一步細化。我們認為,這樣一些措施到位之后,逐漸可以消除對這一沖突在認識上產生的障礙。二是對商業秘密或者個人隱私泄密的擔憂。即使納稅人認可了稅務機關涉稅信息管理權擴張的必要性,但也會自然地產生泄密的擔憂。擔心稅務機關了解的涉稅信息,除了運用于稅收征管之外,是否會泄露給別的部門,甚至一定程度地泄露至社會大眾。為了消除這樣的擔憂,有必要制定級別較高的涉稅信息管理方面的法律文件,對相關的問題作出嚴格的規定。三是涉稅信息管理不僅影響到許多人的利益,也涉及許多部門的配合和協助,很容易遭到抵制。  對此問題,為了達成共識,除了宣傳到位之外,更多的是立法機關決心。許多抵制的理由并非充分,法理層面而言甚至不成立。行政機關之間本身就具有行政協助的義務。官員的財產信息也早有申報等管理制度。我們認為,立法是民意的體現,但同時立法又可以引導民意。法律本身就具有指引作用。
第二,建立涉稅信息管理制度的技術條件。一是涉稅信息收集的技術條件。對此問題,我們認為,當今我國的信息技術不但水平較高,而且運用較為普及。總局開發的金稅工程,為涉稅信息的收集、管理構筑了堅實的基礎。在我國,其他行政部門的行政管理工作信息化程度也都達到了較高的水平。有義務提供涉稅信息的其他機構和組織,信息化水平也都不低,只要制度上不存在障礙,稅務機關提出涉稅信息的需求,其他部門和組織提供相應的涉稅信息,在技術上已不是難題。二是建立涉稅信息管理制度的立法技術條件。對此問題,我們認為也不難解決。首先在稅收征管法中對此制度作出基本規定。其次再由國務院制定《涉稅信息管理條例》對這一制度作出明細的規定。如果在稅收征管法實施細則中對此作出更為詳實的規定,因將占用較大篇幅而受限,導致難以滿足立法的要求。因此,由國務院專門制定法律文件更為科學。
5.建立納稅信用管理制度的現實條件
關于建立納稅信用管理制度的現實條件,有關稅收信用信息的收集和評定,如上所述,已經具備了相應的基礎和條件。應注意的是關于失信懲戒制度的設計。對此問題,因涉及的部門較多,涉及面較廣,對當事人影響較大,應當慎重而精細。我國目前對“老賴”的懲戒,是由最高人民法院牽頭,聯合相關部門簽訂合作所備忘錄作為依據。我們認為,該備忘錄不但簽訂的部門不夠廣泛,而且懲戒涉及的范圍也有限,也不足以達到較為理想的懲戒效果。而且,從法理上分析,對公民權利的限制,依據一份由幾個部門簽訂的備忘錄,不免有缺乏法律依據的嫌疑。當然,最高人民法院的做法也是不得已而為之。“老賴”多而猖狂,出臺懲戒失信的法律文件程序復雜,時間漫長,最高人民法院率先對此進行探索,有時也可以理解。但較為科學合理的方式是盡快由國務院制定《失信懲戒條例》,從而對所有失信的懲戒(包括對失信納稅人的懲戒)都有明確的法律依據和規定了具體的實施部門、實施程序和實施方式。
 結語
我國對市場經濟的選擇是一種歷史的必然,而隨著市場經濟體制的不斷完善,市場經濟對社會各方面的影響也將不斷深入,包括對稅收征管產生的深遠影響。稅收征管法的修訂,包括對稅收征管宗旨、理念及其征管方式的選擇,都無法回避這一現實,也只有順應歷史的潮流,才具有生命力,才具有科學性和合理性。
參考文獻
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袁森庚,男,1966年6月出生,江西分宜人,國家稅務總局黨校教授。地址:江蘇揚州市揚子江北路515號,郵編:225007,聯系電話:13951052812,0514--87806638
 

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